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ISA 700 C : CHANGEMENTS COMPTABLES
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SOMMAIRE
Pages
Introduction....................................................................................................................2
Le principe de permanence des méthodes ......................................................................2
Différents types de changements comptables …. ...........................................................3
Incidence sur la mission et le rapport d’audit ................................................................3
Changements de méthodes comptables...........................................................................3
Changements d’estimation et de modalités d’application...............................................4
Corrections d’erreurs.......................................................................................................4
Changements d’options fiscales......................................................................................5
Les normes d’audit transposées à partir des normes internationales d’audit publiées par
l’International Federation of Accountants (IFAC) s’appliquent à l’audit des comptes. Elles
s’appliquent également, sous réserve d’effectuer les adaptations nécessaires, à l’audit
d’autres informations.
Les normes présentent les principes fondamentaux (imprimés en caractères gras) ainsi que
leurs modalités d’application fournies sous forme d’explications et d’informations
complémentaires. Les principes fondamentaux doivent être interprétés à la lumière de ces
explications et de ces informations.
Pour comprendre et mettre en oeuvre ces principes fondamentaux, et leurs modalités
d’application, il ne faut pas tenir compte uniquement du texte en caractères gras de la norme.
Celle-ci doit être considérée dans son intégralité, avec les explications et informations qui y
sont contenues.
Dans des cas exceptionnels, l’expert-comptable, en sa qualité d’auditeur, peut estimer
nécessaire de s’écarter d’une norme afin d’atteindre plus efficacement l’objectif de l’audit. Il
doit alors être en mesure de justifier son choix.
Les normes ne s’appliquent qu’aux questions dont l’importance relative le justifie.
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Introduction
1. La présente norme a pour objet de définir des principes fondamentaux et de préciser
leurs modalités d’application concernant les travaux de l’expert-comptable relatifs aux
changements comptables qui ont pu intervenir lors de l’établissement des comptes.
2. Lorsque l’expert-comptable identifie des changements comptables, il en fait
l’analyse et en tire les conséquences appropriées éventuelles dans son rapport
d’audit.
Le principe de permanence des méthodes
3. Le principe de permanence des méthodes, qui permet d’assurer la comparabilité de
l’information dans le temps, est un principe comptable s’appliquant à toute personne
soumise à une obligation de tenue de comptabilité.
4. Le caractère fondamental de ce principe comptable est affirmé par les textes suivants :
- l’article L.123-17 du Code de commerce : « A moins qu’un changement
exceptionnel n’intervienne dans la situation du commerçant, personne physique ou
morale, la présentation des comptes annuels comme les méthodes d’évaluation
retenues ne peuvent être modifiées d’un exercice à l’autre. Si des modifications
interviennent, elles sont décrites et justifiées dans l’annexe ».
- le Plan comptable général : « La cohérence des informations comptables au cours
des périodes successives implique la permanence dans l’application des règles et
procédures.
Toute exception à ce principe de permanence doit être justifiée par un changement
exceptionnel dans la situation de l’entité ou par une meilleure information dans le
cadre d’une méthode préférentielle.
Les méthodes préférentielles sont-elles considérées comme conduisant à une
meilleure information par l’organisme normalisateur. Il en résulte que lorsqu’elles
ont été adoptées, un éventuel changement inverse ne peut être justifié ultérieurement
que dans les conditions portées à l’article 130-5. »
Il résulte de ces textes que des changements comptables peuvent s’avérer nécessaires
dans certaines situations.
5. En cas de changements de méthodes comptables, l’article L. 232-6 du Code de
Commerce prévoit des obligations d’information spécifiques :
« Lorsque, dans les conditions définies à l’article L. 123-17 du Code de Commerce, des
modifications interviennent dans la présentation des comptes annuels comme dans les
méthodes d’évaluation retenues, elles sont de surcroît signalées dans le rapport de
gestion »
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Différents types de changements comptables
6. Parmi les changements comptables, il convient de distinguer, selon le Plan comptable
général :
- les changements de méthodes comptables qui concernent les méthodes et règles
d’évaluation et de présentation des comptes ;
- les changements d’estimation et de modalités d’application ;
- les corrections d’erreurs ;
- les changements d’options fiscales qui diffèrent des changements de méthodes
comptables en ce qu’ils résultent de pratiques étrangères aux principes comptables.
Incidence sur la mission et le rapport d’audit de l’expert-comptable
7. La permanence des méthodes étant un principe comptable, son respect est vérifié par
l’expert-comptable dans le cadre de ses travaux d’audit des comptes.
8. Lorsqu’un changement comptable intervient, l’expert-comptable identifie sa
nature (changement de méthodes comptables, changement d’estimations ou de
modalités d’application, correction d’erreurs, changement d’options fiscales) et en
tire les conséquences appropriées dans son rapport d’audit.
Changements de méthodes comptables
9. Lorsque l’expert-comptable identifie un changement de méthodes comptables qui
affecte de manière significative la comparabilité des comptes, il vérifie que :
- le changement est justifié ;
- l’effet de la nouvelle méthode est correctement calculé, comptabilisé et présenté
dans les comptes ;
- les informations nécessaires à la compréhension du changement sont fournies dans
l’annexe.
A la suite de ces vérifications, l’expert-comptable détermine l’incidence de ce
changement sur son rapport d’audit.
10. Si l’expert-comptable est satisfait du résultat de ses vérifications, il émet une
opinion sans réserve dans son rapport d’audit.
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11. Si l’expert-comptable estime que le changement n’est pas justifié, ou que l’effet de
la nouvelle méthode n’est pas correctement calculé, comptabilisé ou présenté dans
les comptes, ou que l’information nécessaire dans l’annexe n’est pas fournie, il
exprime dans son rapport d’audit, en fonction de l’importance relative de
l’anomalie constatée, une opinion avec réserve ou une opinion défavorable.
Changements d’estimation et de modalités d’application
12. Lorsque l’expert-comptable identifie un changement d’estimations ou de modalités
d’application qui affecte de manière significative la comparabilité des comptes, il
vérifie que :
- le changement est fondé ;
- l’incidence du changement est correctement comptabilisée ;
- les informations nécessaires à la compréhension du changement sont fournies dans
l’annexe.
A la suite de ces vérifications, l’expert-comptable détermine l’incidence éventuelle de
ce changement sur son rapport d’audit.
13. Si l’expert-comptable est satisfait du résultat de ses vérifications, il peut, notamment eu
égard à l’importance relative du changement, attirer l’attention du lecteur sur
l’information donnée dans l’annexe concernant ce changement au moyen d’un
paragraphe d’observations situé après l’expression de son opinion sur les comptes, dans
son rapport d’audit.
Si l’expert-comptable estime que le changement n’est pas fondé, ou que son
incidence n’est pas correctement comptabilisée ou encore que l’information
nécessaire dans l’annexe n’est pas fournie, il exprime dans son rapport d’audit, en
fonction de l’importance relative de l’anomalie constatée, une opinion avec réserve
ou une opinion défavorable.
Corrections d’erreurs
14. Lorsque l’expert-comptable identifie une correction d’erreurs qui affecte de manière
significative la comparabilité des comptes, il vérifie que :
- l’incidence de la correction d’erreurs est correctement calculée et comptabilisée ;
- les informations nécessaires sont fournies dans l’annexe.
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A la suite de ces vérifications, l’expert-comptable détermine l’incidence éventuelle de
cette correction d’erreurs sur son rapport d’audit.
15. Si l’expert-comptable est satisfait du résultat de ses vérifications, mais que la correction
d’erreurs entraîne un changement de méthodes d’évaluation ou de présentation, il
formule une observation dans son rapport d’audit.
Si la correction n’entraîne pas un changement de méthodes comptables, l’expertcomptable
peut, notamment eu égard à l’importance relative de la correction, attirer
l’attention du lecteur sur l’information donnée dans l’annexe concernant cette correction
au moyen d’un paragraphe d’observation dans son rapport d’audit.
Si l’expert-comptable estime que l’information nécessaire n’est pas fournie dans
l’annexe ou que l’incidence de la correction n’est pas correctement calculée ou
comptabilisée, il exprime dans son rapport d’audit, en fonction de l’importance
relative de l’anomalie constatée, une opinion avec réserve ou une opinion
défavorable.
Lorsque la correction d’erreurs entraîne un changement de méthode d’évaluation ou de
présentation, l’expert-comptable vérifie également que celui-ci est signalé dans le
rapport de gestion. En cas d’absence ou d’insuffisance d’information dans le rapport de
gestion, l’expert-comptable en fait état sous forme d’observation dans son rapport
d’audit.
Changements d’options fiscales
16. Lorsque l’expert-comptable identifie un changement d’options fiscales qui affecte de
manière significative la comparabilité des comptes, il vérifie que l’information
nécessaire est donnée dans l’annexe.
17 Les options fiscales n’entrant pas dans le cadre de la permanence des méthodes,
l’expert-comptable ne devrait pas avoir à faire de mention dans son rapport d’audit dès
lors que les informations nécessaires sont présentées dans l’annexe.
Toutefois, en raison de la nature de certains changements d’options fiscales et lorsque
l’incidence sur le résultat net de l’exercice est particulièrement significative, l’expertcomptable
apprécie l’opportunité d’en faire état sous forme d’observation dans son
rapport d’audit, afin d’attirer l’attention du lecteur sur l’information donnée dans
l’annexe concernant le changement d’options fiscales.
18. Si l’expert-comptable estime que l’information nécessaire n’est pas fournie dans
l’annexe, il en tire les conséquences appropriées sur l’expression de son opinion.
Date d’application
19 La présente norme d’audit est applicable à partir du 1er janvier 2002.


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